論文關(guān)鍵詞:上市公司　會(huì)計(jì)信息披落　注冊(cè)會(huì)計(jì)師跨任制度　證券監(jiān)管體制
　　論文摘要:近期上市公司的虛假信息披寡事件層出不窮，引起社會(huì)各界尤其是會(huì)計(jì)界的巨大反響和深思。從我國(guó)目前的現(xiàn)狀來(lái)看，會(huì)計(jì)信息失真的主要根源尚不在會(huì)計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則本身，而在于缺乏相應(yīng)的高效的支撐系統(tǒng)。文章論述了公司治理結(jié)構(gòu)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師跨任制度與證券監(jiān)管體制等支撐系統(tǒng)對(duì)會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)童造成的影響，提出了完善上市公司會(huì)計(jì)信息披塞制度的幾點(diǎn)建議。
　　證券市場(chǎng)是資源配置的重要場(chǎng)所，證券市場(chǎng)能否有效運(yùn)轉(zhuǎn)關(guān)鍵在于上市公司信息披露制度的完善程度。為提高會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量，引導(dǎo)證券市場(chǎng)的良性發(fā)展，世界各國(guó)都致力于建立一套完善的會(huì)計(jì)信息披露制度。我國(guó)政府有關(guān)部門(mén)先后制訂并發(fā)布了數(shù)十項(xiàng)相關(guān)的法律、法規(guī)與制度，如《中華人民共和國(guó)公司法》《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》(以上為國(guó)務(wù)院)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》(以上為財(cái)政部)，《上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表披露細(xì)則》(中國(guó)證監(jiān)會(huì))等。新《會(huì)計(jì)法》于2000年7月1日頒布實(shí)施以來(lái)，財(cái)政部加大了會(huì)計(jì)改革的步伐和力度，出臺(tái)了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，對(duì)《非貨幣性交易》《債務(wù)重組》等準(zhǔn)則進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性修改。這些重大舉措，對(duì)于抑制盈余操縱等會(huì)計(jì)造假極具威懾力，為提高上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和財(cái)務(wù)報(bào)告透明度奠定了堅(jiān)實(shí)的制度基礎(chǔ)。然而，證券市場(chǎng)的違規(guī)現(xiàn)象并沒(méi)有隨著這些制度的頒布實(shí)施而減少，繼瓊民源、紅光、東方鍋爐,ST鄭百文之后，又暴露出了銀廣夏、ST黎明等會(huì)計(jì)造假惡性案件。這些行為向會(huì)計(jì)界提出了一個(gè)發(fā)人深思的問(wèn)題:新《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》基本上沿用了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，為什么上市公司的會(huì)計(jì)造假還是屢禁不止?本文試圖從公司治理結(jié)構(gòu)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師獨(dú)立性與競(jìng)爭(zhēng)性問(wèn)題、證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)以及成本效益不對(duì)稱(chēng)等支撐系統(tǒng)方面尋找原因，并從會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的角度對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息披露質(zhì)量問(wèn)題提出對(duì)策與建議。
　　一、上市公司會(huì)計(jì)信息披露失真的原因探析
(一)內(nèi)因:公司治理結(jié)構(gòu)不完善
信息披露是公司治理結(jié)構(gòu)的決定性因素之一，其要求、內(nèi)容和質(zhì)量也深受公司治理結(jié)構(gòu)的直接影響?，F(xiàn)代企業(yè)制度中所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，必然導(dǎo)致上市公司的投資者與管理層存在著嚴(yán)重的信息不對(duì)稱(chēng)。目前我國(guó)普遍存在“一股獨(dú)大”現(xiàn)象，不僅國(guó)有企業(yè)改制公司如此，就是一些新上市的民營(yíng)企業(yè)也有類(lèi)似問(wèn)題。這種股權(quán)結(jié)構(gòu)勢(shì)必造成大小股東群體間嚴(yán)重的信息不對(duì)稱(chēng)，大股東往往利用信息優(yōu)勢(shì)操縱公司，肆無(wú)忌憚地掠奪小股東的利益，而作為弱勢(shì)群體的小股東往往因無(wú)法及時(shí)準(zhǔn)確地了解信息而利益受損且渾然不知。信息一般是由管理層負(fù)責(zé)編制和提供，而管理層的聘任顯然受大股東意志的支配或影響。管理當(dāng)局出于利益驅(qū)使，往往和大股東聯(lián)合起來(lái)，利用自己手中掌握的大量私人信息與資料，對(duì)報(bào)表進(jìn)行粉飾與美化，根據(jù)需要不斷地調(diào)節(jié)收益與盈余，向市場(chǎng)傳遞不真實(shí)的信息。常見(jiàn)的方式有:①在編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)巧用、濫用會(huì)計(jì)政策，隨意改變折舊政策，按需少提或多提折舊;靈活確定準(zhǔn)備金比率，按需多提或少提各種準(zhǔn)備金;高估或低估存貨計(jì)價(jià)，按需確定計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn);潛虧掛帳或在帳外隱匿利潤(rùn)。②對(duì)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行“暗箱”操作:虛構(gòu)資金占用費(fèi);虛構(gòu)投資收益;虛構(gòu)資產(chǎn)租賃收益;虛構(gòu)費(fèi)用負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁等等。這種不真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，不但會(huì)擾亂企業(yè)的真實(shí)估價(jià)表現(xiàn)，增加投資風(fēng)險(xiǎn)，而且會(huì)導(dǎo)致證券市場(chǎng)資源的低效或無(wú)效配置。但迄今為止，我國(guó)的公司治理結(jié)構(gòu)中尚未對(duì)確保會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的真實(shí)有效作出制度安排，上市公司的董事會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性的責(zé)任意識(shí)薄弱。因此，為了防止上市公司披露虛假會(huì)計(jì)信息，就必須完善公司治理結(jié)構(gòu)，分散股權(quán)結(jié)構(gòu)，明確公司股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)以及獨(dú)立董事的責(zé)任和權(quán)利，使其各負(fù)其責(zé)，相互獨(dú)立，相互制衡。

(二)外因:注冊(cè)會(huì)計(jì)師缺乏競(jìng)爭(zhēng)性和獨(dú)立性
如果說(shuō)公司治理結(jié)構(gòu)是導(dǎo)致上市公司會(huì)計(jì)信息虛假的深層原因，那么注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任制度是導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息虛假最直接的外部原因。眾所周知，公司必須委托注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)其編制的會(huì)計(jì)報(bào)表、財(cái)務(wù)報(bào)告等會(huì)計(jì)信息進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)后的會(huì)計(jì)報(bào)表及審計(jì)報(bào)告經(jīng)中國(guó)證監(jiān)會(huì)審閱批準(zhǔn)后才能對(duì)外公布。在這個(gè)過(guò)程中，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師受其聘請(qǐng)的上市公司牽制，不講職業(yè)道德，與上市公司“一個(gè)鼻孔出氣”，必然會(huì)導(dǎo)致不真實(shí)、不合法的審計(jì)報(bào)告出籠，欺騙廣大投資者。要規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師的誠(chéng)信行為，光靠對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師加強(qiáng)職業(yè)道德方面的培訓(xùn)，或通過(guò)社會(huì)輿論來(lái)制止其行為都是不夠的。獨(dú)立性是社會(huì)審計(jì)的靈魂，而競(jìng)爭(zhēng)性則是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)保持活力的源泉，缺乏獨(dú)立性和競(jìng)爭(zhēng)性，社會(huì)審計(jì)的鑒證功能將一文不值，并可能使上市公司的會(huì)計(jì)造假更具欺騙性。根據(jù)證監(jiān)會(huì)的要求，上市公司聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所必須經(jīng)股東大會(huì)批準(zhǔn)，然而在目前內(nèi)部人控制現(xiàn)象普遍存在的情況下，股東大會(huì)并沒(méi)有什么權(quán)利，控制權(quán)和決策權(quán)往往掌握在高層管理者手中。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的聘任實(shí)際上由高層管理者決定。這種被扭曲了的聘任制度，必然導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司過(guò)于親密而喪失獨(dú)立性。這不僅降低了一些注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)敏銳性，而且淡化了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)社會(huì)公眾的責(zé)任感，因此，必須強(qiáng)化注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性，引進(jìn)競(jìng)爭(zhēng)機(jī)制，加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)。
(三)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)管體制需進(jìn)一步完善
我國(guó)公司治理結(jié)構(gòu)不健全，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量低下已成為一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)。然而，證券監(jiān)管部門(mén)—中國(guó)證監(jiān)會(huì)的監(jiān)管水平與力度也不容樂(lè)觀(guān)。多年來(lái)，中國(guó)證監(jiān)會(huì)在證券市場(chǎng)中承擔(dān)了一個(gè)全能的角色，既負(fù)責(zé)公司上市前的資格審查及上市公司的監(jiān)督管理，也對(duì)上市公司披露的信息有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏等情況依法進(jìn)行查處。面對(duì)著越來(lái)越大的上市公司群體，證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)的監(jiān)督明顯力不從心。證券市場(chǎng)造假丑聞層出不窮，除了上市公司和注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身的原因外，證監(jiān)會(huì)也有一定原因。中國(guó)證監(jiān)會(huì)的審查往往是事后監(jiān)督，處罰力度不夠，并不能起到過(guò)濾虛假信息的作用。目前，證監(jiān)會(huì)并沒(méi)有建立完善的約束機(jī)制，監(jiān)管人員如果沒(méi)有高度的民族責(zé)任感和良好的市場(chǎng)意識(shí)，他可以不關(guān)注會(huì)計(jì)信息是否真實(shí)，而將主要精力放在如何更好地履行中央政府宏觀(guān)政策的需要上去。
（四)成本效益不對(duì)稱(chēng)，利益機(jī)制失衡
會(huì)計(jì)信息成本主要包括搜集與加工費(fèi)用、信息對(duì)外報(bào)告費(fèi)用以及機(jī)會(huì)成本等。作為信息提供者的企業(yè)、政府、外部信息使用者可從會(huì)計(jì)信息披露中受益，會(huì)計(jì)信息效益的獲得必須為會(huì)計(jì)信息的生產(chǎn)與提供花費(fèi)一定代價(jià)。大部分企業(yè)為追求經(jīng)濟(jì)利益，不愿增加會(huì)計(jì)信息產(chǎn)品的供給，千方百計(jì)降低會(huì)計(jì)信息成本，又企圖獲得最大的會(huì)計(jì)信息效益，就不得不人為捏造會(huì)計(jì)事實(shí)，篡改會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，為私利而編造假帳假表，虛盈實(shí)虧，虛虧實(shí)盈，從而使會(huì)計(jì)信息喪失真實(shí)性。政府、企業(yè)、外部信息使用者強(qiáng)調(diào)信息披露制度交易成本的有效減少，忽略了會(huì)計(jì)信息成本在建立和完善信息披露制度中的重大作用，片面地追求政府的資源利用和稅收，追求企業(yè)的良好公眾形象，追求外部信息使用者的價(jià)值評(píng)價(jià)和監(jiān)督效率等。然而，會(huì)計(jì)信息披露屬于非商品化信息產(chǎn)品，負(fù)責(zé)提供信息產(chǎn)品的企業(yè)必須增加相關(guān)會(huì)計(jì)成本支出，相對(duì)減少企業(yè)所有者利益，更好地為投資者提供會(huì)計(jì)信息服務(wù)。因此，制定會(huì)計(jì)信息披露標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行基礎(chǔ)，必須考慮適當(dāng)?shù)暮戏ǖ男畔⑸a(chǎn)和提供標(biāo)準(zhǔn)，在一定程度上限制會(huì)計(jì)信息的模糊性，最大限度地保護(hù)信息使用者的利益。
　　二、完善上市公司會(huì)計(jì)信息披露制度的建議與對(duì)策

我國(guó)證券市場(chǎng)還處于起步階段，會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠性是至關(guān)重要的。目前我國(guó)上市公司造假丑聞不斷，其治理整頓已刻不容緩。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息不僅需要高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，而且需要高效率的執(zhí)行機(jī)制。我國(guó)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象，其主要原因并不在會(huì)計(jì)系統(tǒng)與會(huì)計(jì)制度本身，而在于缺乏高效的支撐系統(tǒng)。為遏制和根除上市公司的違法性會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象，可從以下幾方面著手治理。
1）盡快完善上市公司的法人治理結(jié)構(gòu)和股權(quán)結(jié)構(gòu)，建立科學(xué)的、行之有效的管理制度和約束機(jī)制。
2)完善證券監(jiān)督部門(mén)和中介機(jī)構(gòu)等社會(huì)監(jiān)督體系，建立獨(dú)立、公正的審計(jì)體系，提高中國(guó)證監(jiān)會(huì)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所在廣大公眾心目中的地位和形象，發(fā)揮其積極的監(jiān)督職能。
3)制訂相應(yīng)的法律法規(guī)，健全法律監(jiān)督制度，嚴(yán)懲違法性會(huì)計(jì)信息失真行為，解決成本效益不對(duì)稱(chēng)問(wèn)題。
4)借鑒美國(guó)證券市場(chǎng)信息披露政策和監(jiān)管的經(jīng)驗(yàn)，在條件成熟的情況下，制訂公平信息披露制度(Fairdisclosure)。
5)要建立準(zhǔn)確高效的信息披露制度，降低會(huì)計(jì)信息的傳播成本，應(yīng)推廣使用Internet發(fā)布會(huì)計(jì)信息。
總之，從我國(guó)近年來(lái)發(fā)生的一系列上市公司會(huì)計(jì)信息造假案件來(lái)看，真正的問(wèn)題不是出在會(huì)計(jì)制度和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則上，而在于市場(chǎng)和執(zhí)行機(jī)制缺乏效率，也就是我國(guó)目前缺乏相應(yīng)的支撐系統(tǒng)?！蛾P(guān)于會(huì)計(jì)在東南亞金融危機(jī)中的作用》的報(bào)告指出，由于缺乏適當(dāng)?shù)膱?zhí)行機(jī)制，公司常忽視本國(guó)或國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，根據(jù)自己的需要采用會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)圖?；谖覈?guó)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體系還未真正完善，且這種支撐系統(tǒng)與政治、經(jīng)濟(jì)、法律等環(huán)境息息相關(guān)，因此，一個(gè)行之有效的支撐系統(tǒng)的建立并非一墩而就，需要一個(gè)不斷的磨合過(guò)程。